I FSK 886/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 1 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2023 r., sygn. akt III SAB/Wa 65/23 w sprawie ze skargi I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 r., 2019 r., i 2020 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 8 grudnia 2023 r., sygn. akt III SAB/Wa 65/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: Sąd pierwszej instancji): 1) umorzył postępowanie w zakresie zobowiązania Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie do wydania aktu, 2) stwierdził, że Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania, które nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa, 3) oddalił skargę w pozostałym zakresie, 4) orzekł o kosztach postępowania (wyrok ten oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przedmiot skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez I. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca) stanowiło przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (dalej: organ) w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 r., 2019 r. i 2020 r. Otóż organ przeprowadził w Spółce kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy: – od marca 2018 r. do lutego 2019 r. na podstawie upoważnienia z 2 października 2019 r.; – od marca 2019 r. do sierpnia 2019 r. na podstawie upoważnienia z 16 grudnia 2019 r.; – od września 2019 r. do marca 2020 r. na podstawie upoważnienia z 29 maja 2020 r. W związku z ustaleniami kontroli podatkowych organ wszczął postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od marca 2018 r. do marca 2020 r. Pismem z 19 sierpnia 2023 r. Skarżąca wywiodła do sądu administracyjnego skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego. Decyzją z 28 sierpnia 2023 r. organ zakończył postępowanie podatkowe. Z tego też względu Sąd pierwszej instancji – w punkcie pierwszym wyroku umorzył postępowanie w zakresie zobowiązania organu do wydania przedmiotowej decyzji. Co do pozostałego zakresu żądań skargi, Sąd pierwszej instancji wyjaśnił natomiast, że podstępowanie podatkowe trwało dwa lata i był sześciokrotnie przedłużane, co jest okresem zbyt długim biorąc pod uwagę, że organ prowadził wcześniej kontrolę podatkową. Mając jednak na uwadze zasadność uwzględniania materiału dowodowego gromadzonego w toku postępowania prowadzonego wobec F. Sp. z o. o. Sp. k., której działalność kontynuowana była właśnie przez Skarżącą, a także materiału gromadzonego w toku postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną w Poznaniu, Sąd pierwszej instancji uznał, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ nie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Od powyższego wyroku Skarżąca wywiodła skargę kasacyjną, zaskarżając go w części, zarówno co do punktu III, tj. w zakresie, w jakim Sąd pierwszej instancji oddalił skargę Skarżącej w pozostałym zakresie, tj. w jakim wnosiła ona o stwierdzenie, że organ dopuścił się rażącego naruszenia prawa w związku z przewlekłym prowadzeniem postępowania, jak i co do punktu II in fine, tj. w zakresie, w jakim Sąd pierwszej instancji, stwierdziwszy przewlekłość, jakiej dopuścił się organ w prowadzonym postępowaniu podatkowym w sprawie prawidłowości rozliczeń przez Skarżącą podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od 1 marca 2018 r. do 31 marca 2020 r., równocześnie nie stwierdził, że przewlekłość ta miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W tym ostatnim zakresie Skarżąca wniosła o rozpoznanie punktu trzeciego skargi. 2.2. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi Skarżąca zarzuciła naruszenie następujących przepisów postępowania: a) art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a., jak również w związku z art. 149 § 1a p.p.s.a. poprzez zaniechanie jakiegokolwiek niewyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, dlaczego Sąd I instancji nie stwierdził, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, ograniczając się w tym zakresie jedynie do enigmatycznego stwierdzenia, że "przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ nie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa"; b) 149 § 1a p.p.s.a. w związku z art. 125 § 1 i art. 139 § 1 w związku z art. 140 § 1 oraz art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak stwierdzenia, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. 2.3. Odpowiedź na skargę kasacyjną Skarżącej, nie została przez organ złożona mimo skutecznego doręczenia organowi skargi kasacyjnej. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie. Istota złożonej skargi kasacyjnej skupia się na ocenie, czy stwierdzona przez Sąd pierwszej instancji przewlekłość postępowania podatkowego miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Na podstawie art. 149 § 1a p.p.s.a., uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, sąd stwierdza bowiem, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie Skarżącej przewlekłość, która dotknęła postępowanie podatkowe w jej sprawie, miała bowiem charakter tego rodzaju. Skarżąca wyjaśniała mianowicie, że wiele czynności podejmowanych przez organ było bezpodstawnych oraz naruszających względy ekonomiki procesowej, a odstępy pomiędzy poszczególnymi czynnościami, jakie organ rzekomo spędzać miał na analizie pozyskiwanych materiałów, stanowić mają podręcznikowy przykład rażącego naruszenia przez organ prawa w tym względzie. W toku postępowania organ dokonywał szereg czynności pozwalających mu na ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Wzywał Stronę oraz jej kontrahenta do przedstawienia stosownych dokumentów i wyjaśnień. Pozyskiwał od Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-skarbowego w P. oraz Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-skarbowego w Warszawie szereg dokumentów z akt spraw prowadzonych wobec Skarżącej oraz podmiotu F. Sp. z o. o. Sp. k., której działalność kontynuowana była przez Skarżącą, również za inne okresy rozliczeniowe, w tym kopie protokołów przesłuchań świadków, dokumenty otrzymane od administracji podatkowych państw obcych oraz wyjaśnienia podmiotów, które przygotowały ekspertyzy przedłożone przez samą Skarżącą. Organ pozyskał również obszerny materiał dowodowy z akt śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w O. w sprawie, w której występuje wymieniona wyżej spółka F., w tym protokoły przesłuchań świadków. Szereg czynności dowodowych, takich jak analiza opinii biegłych, kopie przesłuchań świadków oraz analiza wyjaśnień Skarżącej i osób trzecich, przeprowadzane były przez organ na wniosek i z inicjatywy samej Skarżącej, która niewątpliwie miała prawo przejawiać w ramach przedmiotowego postępowania aktywną inicjatywę dowodową. Powyższe okoliczności spowodowały zgromadzenie przez organ łącznie 52 tomów akt jawnych dla Skarżącej jako strony tego postępowania oraz związaną z tym czasochłonność redagowania decyzji kończącej postępowanie w przedmiocie jej zobowiązania podatkowego. Powyższe okoliczności, w całokształcie niniejszej sprawy trafnie doprowadziły więc Sąd pierwszej instancji do oceny, iż przedmiotowe postępowanie prowadzone było wprawdzie przez organ w sposób przewlekły, jednak przewlekłość ta nie została dokonana z rażącym naruszeniem prawa. Na taki jej charakter wskazuje zarówno obszerność zebranego materiału dowodowego i konieczność jego oceny w kontekście przedmiotu związanych z nim postępowań, jak i konieczność rozpoznawania licznych i bogatych w treść wniosków dowodowych samej Skarżącej. 4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną uznając, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstaw. 5. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 p.p.s.a. |Bartosz Wojciechowski |Roman Wiatrowski |Arkadiusz Cudak |