III FSK 1452/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant asystent sędziego, Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 1 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 320/22 w sprawie ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 kwietnia 2022 r., nr 0401-IEW.4121.3.2022 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 19 lipca 2022 r., I SA/Bd 320/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę E. K. (dalej: ,,Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z 11 kwietnia 2022 r., nr 0401-IEW.4121.3.2022, wydaną w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z 28 grudnia 2021 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, jako członka zarządu Spółki A. sp. z o.o. z siedzibą w T. (dalej: ,,Spółka), za zaległość podatkową tej Spółki jako płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od kwietnia 2017 r. do grudnia 2017 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że w tej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki, pozwalające na orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, o których mowa w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2019. poz. 900 z późn. zm., dalej jako: ,,o.p."). Jednocześnie Skarżąca nie wykazała istnienia przesłanek uwalniających ją od tej odpowiedzialności. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."), zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego polegającą na błędnej wykładni art. 116 § 2 o.p. i uznaniu, że sformułowanie pełnienie obowiązków członka zarządu z racji wykładni systemowej oznacza w oparciu o obiektywne kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji zarządu"; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a i b o.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której Skarżąca bez swojej winy nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie miała możliwości zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu ciężkiej choroby psychicznej oraz niesprawowania funkcji członka zarządu w kontrolowanym okresie z powodu zawieszenia w czynnościach, a w konsekwencji ustalenie, że Skarżąca ponosi winę przy niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy, a także o zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg. norm prawem przepisanych. Jednocześnie wniósł o przeprowadzenie rozprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podniósł na wstępnie, że sąd pierwszej instancji niezasadnie rozpoznał sprawę na posiedzeniu, co spowodowało, że strona pozbawiona była możliwości obrony swoich praw i swobodnego wypowiedzenia się, co do dowodów zebranych w niniejszej sprawie, a także nie miała możliwości złożenia swojego stanowiska w sprawie, a sąd nie zetknął się bezpośrednio z materiałem dowodowym w postaci zeznań Skarżącej. Następnie uzasadniając zarzut naruszenia art. 116 § 2 o.p. autor skargi kasacyjnej stwierdził, że sąd nie uwzględnił uchwały Spółki z 20 czerwca 2017 r., dotyczącej zawieszenia Skarżącej w pełnieniu funkcji członka zarządu, przez co błędnie uznał, że Skarżąca ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. W okresie kontrolnym Skarżąca nie pełniła funkcji członka zarządu, a co za tym idzie nie może ponosić odpowiedzialności zgodnie z art. 116 § 2 o.p. Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b o.p. pełnomocnik Skarżącej wskazał, że brak jest winy po stronie Skarżącej w postaci niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Sytuacja rodzinna oraz choroba Skarżącej doprowadziła do zawieszenia jej jako członka zarządu Spółki, a co za tym idzie nie miała ona możliwości działania, a tym samym złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na poważny stan zdrowia związany z chorobą psychiczną. Brak możliwości działania wywołany sytuacją rodzinną i osobistą Skarżącej doprowadził także do niezłożenia przez nią w odpowiednim terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mówi art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a o.p. Skarżąca nie miała możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie z uwagi na zawieszenie jej w czynnościach dotyczących Spółki. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu zwrotów kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. W tej sprawie w sposób szczególny należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.). Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Sąd kasacyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11). Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować uzasadnienia zarzutów kasacyjnych pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty skargi kasacyjnej nie dają żadnych podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Po pierwsze, mimo niezadowolenia wyrażonego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej odnośnie do rozpoznania tej sprawy przez sąd pierwszej instancji na posiedzeniu niejawnym, autor skargi kasacyjnej nie sformułował w tym zakresie żadnego zarzutu. Po drugie, skarga kasacyjna nie zawiera żadnych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, w tym dotyczących prawidłowości ustaleń stanu faktycznego sprawy, dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą wyłącznie naruszenia norm prawa materialnego. Oznacza to, że ustaleniami stanu faktycznego, które sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania, związany jest również Naczelny Sąd Administracyjny. Z niepodważonego skargą kasacyjną stanu faktycznego sprawy wynika, że umową z 20 grudnia 2016 r. zawiązana została Spółka, w której powołano jednoosobowy zarząd w osobie Skarżącej. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w postanowieniu Sądu Rejonowego w Toruniu VII Wydział Gospodarczy z 9 stycznia 2017 r., którym postanowiono wpisać Spółkę do Krajowego Rejestru Sądowego. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki 20 czerwca 2017 r. podjęło uchwałę o zawieszeniu Skarżącej w czynnościach Prezesa Zarządu Spółki, zaś 28 lipca 2018 r. podjęło uchwałę w zakresie odwołania Skarżącej z tej funkcji. Mimo to, zgodnie z danymi ujawnionymi w KRS, według stanu na 16 lutego 2022 r., Skarżąca nadal była wpisana jako osoba pełniąca funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Organy ustaliły również, że 26 lipca 2018 r., czyli w okresie "zawieszenia" Skarżącej w czynnościach Prezesa zarządu Spółki, Skarżąca działając jako zarząd odwołała prokury samoistne w Spółce (k. 85, 269 i 268 akt administracyjnych) i ustanawiała nową prokurę samoistną (k. 86 akt administracyjnych). W oparciu o te ustalenia faktyczne, organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji przyjęły, że w okresie "zawieszenia" Skarżąca wykonywała obowiązki Prezesa Zarządu Spółki (s. 12 uzasadnienia wyroku). Jak już wspomniano, powyższa ocena stanu faktycznego sprawy nie została podważona skargą kasacyjną. W związku z tym bez znaczenia pozostają rozważania skargi kasacyjnej dotyczące skutków zawieszenia członka zarządu spółki z o.o. Dodać przy tym należy, że skarga kasacyjna nie zawiera również zarzutów naruszenia odpowiednich przepisów kodeksu spółek handlowych. W tej sytuacji nie można za skuteczny uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 116 § 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Z tych samych przyczyn nieskuteczny jest też drugi z zarzutów skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b o.p. Zgodnie z tymi przepisami, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Skoro organy i sąd pierwszej instancji przyjęły, że w okresie "zawieszenia" Skarżąca wykonywała obowiązki Prezesa Zarządu Spółki, to bezzasadne są zarzuty dotyczące braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Skarga kasacyjna nie podważyła przy tym ustaleń organów podatkowych, zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji, że stan niewypłacalności Spółki wystąpił 23 sierpnia 2017 r. i w związku z tym Skarżąca jako członek zarządu winna rozważyć, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do 21 września 2017 r., zgłoszenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Niepodważona została również ocena sądu pierwszej instancji, że o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie wskazują powoływane przez Skarżącą jej zaburzenia psychiczne. Należy przy tym podkreślić, że zarówno organy, jak i sąd pierwszej instancji, nie zanegowały sytuacji zdrowotnej Skarżącej. Podzieliły też co do zasady pogląd, że zaburzenia psychiczne mogą stanowić przesłankę, która uniemożliwia zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Słusznie jednak sąd pierwszej instancji wskazał, że skuteczne odwołanie się do tej przeszkody przeniesienia odpowiedzialności wymaga wykazania dwóch okoliczności, mianowicie, że zaburzenia psychiczne mają rzeczywiście charakter tego rodzaju, że mogły wpływać na treść i zakres podejmowanych przez członka zarządu czynności, po wtóre, że miały miejsce w czasie właściwym dla zgłoszenia tego wniosku. W tym zakresie organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji stwierdziły, że przedłożone przez Skarżącą dokumenty nie wskazywały, że jej leczenie miało jakikolwiek wpływ na zdolność do podejmowania decyzji. Nie stwierdzono, aby Skarżąca miała ograniczoną zdolność do podejmowania jakichkolwiek czynności. Wobec niepodważenia tych ustaleń faktycznych, poprzez sformułowanie odpowiednich zarzutów procesowych, nieskuteczny jest zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b o.p. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). SWSA (del.) Anna Sokołowska SNSA Wojciech Stachurski SNSA Anna Dalkowska