I SA/Gl 1243/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Piotr Pyszny, Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 sierpnia 2025 r. nr SKO.F/41.4/581/2025/10997 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 387 (trzysta osiemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

1. P.K. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 29 sierpnia 2025 r., nr SKO.F/41.4/581/2025/10997, w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2024. 2. Stan sprawy. 2.1. Prezydent Miasta C. postanowieniem z 2 sierpnia 2024 r. wszczął w stosunku do skarżącego postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2024 w odniesieniu do nieruchomości położonych w C.: przy ul. [...], ul. [...] oraz [...]. Decyzją z 30 maja 2025 r., nr [...] ustalił skarżącemu podatek od nieruchomości w wysokości 781 zł. Opodatkowaniem objął: 1) w odniesieniu do lokalu mieszkalnego przy ul. [...], za styczeń i luty 2024 r. (kwota podatku: 401,37 zł) - budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 70,38 m2 - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 58,71 m2; 2) w odniesieniu do lokalu mieszkalnego przy ul. [...], za styczeń i luty 2024 r. (kwota podatku: 271,15 zł) - budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o powierzchni użytkowej 46,8 m2, - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 58,09 m2; 3) w odniesieniu do lokalu mieszkalnego przy ul. [...], za kwiecień 2024 r. (kwota podatku: 108,59 zł) - budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 37,92 m2 - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 35,75 m2. 2.2. Kolegium decyzją z 29 sierpnia 2025 r. uchyliło decyzję Prezydenta Miasta w całości oraz orzekło w to miejsce co do istoty, poprzez ustalenie skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2024 w kwocie 678 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że Prezydent Miasta prawidłowo opodatkował dwa przedmioty opodatkowania, tj. lokale położone przy ul. [...] oraz przy ul. [...]. Kolegium wskazało, że z akt sprawy wynika, iż: 1) lokal mieszkalny przy ul. [...] był własnością skarżącego od 8 lipca 2023 r. do 14 lutego 2024 r. (obowiązek podatkowy od sierpnia 2023 r. do lutego 2024 r.), natomiast służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych jedynie do 31 października 2023 r. (komornicza czynność eksmisji dotychczasowego lokatora), gdyż nowi właściciele zostali w tym lokalu zameldowani dopiero 14 lutego 2024 r. W związku z tym zastosowanie stawki właściwej dla prowadzonej działalności gospodarczej było prawidłowe (brak zaspokajania celów mieszkaniowych w styczniu i lutym 2024 r. przy jednoczesnym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą); 2) lokal mieszkalny przy ul. [...] był własnością skarżącego do 13 lutego 2024 r. (obowiązek podatkowy od stycznia do lutego 2024 r.), nie służył zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych we wskazanym okresie; w związku z tym zastosowanie stawki właściwej dla prowadzonej działalności gospodarczej było prawidłowe (brak zaspokajania celów mieszkaniowych przy jednoczesnym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą). Natomiast Kolegium zgodziło się z argumentami zawartymi w odwołaniu, które dotyczyły lokalu położonego przy ul. [...]. Wskazało, że obowiązek podatkowy po stronie skarżącego istniał jedynie w kwietniu 2024 r. Wniosek o wymeldowanie dotychczasowych mieszkańców złożono 11 kwietnia 2024 r., a oględziny potwierdzające opróżnienie lokalu zostały przeprowadzone 27 czerwca 2024 r. Kolegium stwierdziło zatem, że nie ma dowodów pozwalających na przyjęcie, iż w kwietniu 2024 r. przedmiotowy lokal nie służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a zatem - w tym zakresie - należało orzec na korzyść skarżącego, stosując stawkę właściwą dla budynków mieszkalnych oraz gruntów pozostałych. 2.3. W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. § 1 pkt 1 lit. a) oraz § 1 pkt 2 lit. b) uchwały nr LXIX/1090/2023 Rady Miasta Chorzów z dnia 26 października 2023 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Miasta Chorzów (Dz. Urz. Woj. Śląskiego z 2023 r. poz. 8034) w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1452, ze zm. - dalej: u.p.o.l.), poprzez częściowe ustalenie skarżącemu podatku od nieruchomości w oparciu o stawkę przewidzianą dla (odpowiednio) gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej lub zajętych na jej prowadzenie, podczas gdy należało zastosować w całości stawkę właściwą dla (odpowiednio) gruntów pozostałych oraz budynków mieszkalnych lub ich części. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu powołał się na uchwałę NSA z 21 października 2024 r., III FPS 2/24, wyroki NSA z 12 lipca 2023 r., III FSK 250/23 oraz z 12 grudnia 2023 r., III FSK 1070/23, jak również na wyrok WSA w Krakowie z 27 lutego 2025 r., I SA/Kr 54/25 (powoływane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Argumentował, że wszystkie objęte zaskarżoną decyzją nieruchomości mają charakter ściśle mieszkalny. Świadczą o tym m.in. dane meldunkowe zgromadzone przez organ pierwszej instancji potwierdzające, że służyły one trwałemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Przy zaliczeniu danego lokalu do kategorii "niezajętego na prowadzenie działalności gospodarczej" kluczowe jest ustalenie, czy w danym roku podatkowym, którego dotyczy postępowanie, lokal ten służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem skarżącego o zajęciu na prowadzenie działalności gospodarczej nie świadczy okoliczność, że dany lokal został zakupiony celem dalszej odsprzedaży, czy fakt prowadzenia w nim remontu lub aranżacji w celu zwiększenia jego zdatności do realizacji funkcji mieszkaniowej. Podkreślił, że wszystkie lokale objęte zaskarżoną decyzją służyły w roku 2024 zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem skarżącego, w świetle stanu faktycznego niniejszej sprawy, trudno przyjąć aby okoliczność, że poszczególne lokale pozostawały krótkotrwale niezamieszkałe mogła przesądzać o tym, że w tym okresie były one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Oczywistym jest, że nawet w przypadku długoterminowego najmu występują okresy, w których lokal pozostaje niezamieszkały, np. w przypadku konieczności pozyskania nowego najemcy w razie zakończenia umowy z poprzednim. Analogicznie było w niniejszej sprawie. Zupełnie naturalną koleją rzeczy jest okres, w którym lokal pozostawał niezamieszkały bezpośrednio przed jego sprzedażą, która byłaby w praktyce niemożliwa, gdyby był zamieszkały. Co oczywiste, w przypadku wynajmu lokali, konieczne jest również przeprowadzanie okresowych remontów w celu zachowania ich zdatności do dalszego wykorzystania na potrzeby mieszkaniowe i utrzymania lub podwyższenia ich standardu, w szczególności po wyprowadzce dotychczasowych lokatorów lub przed sprzedażą lokalu. Odnosząc się do ustaleń organów dotyczących poszczególnych nieruchomości skarżący podniósł, że organ drugiej instancji bezpodstawnie przyjął, iż lokal mieszkalny przy ul. [...], pozostawał niezamieszkały od początku listopada 2023 r. do 13 lutego 2024 r., ponieważ - jak wynika z protokołu z czynności komorniczych z 31 października 2023 r. - jeszcze tego dnia ten lokal był zamieszkiwany i nie został opróżniony. Natomiast w zakresie opodatkowania lokalu przy ul. [...], w ocenie skarżącego, organ drugiej instancji bezzasadnie uznał, że był on niezamieszkały po 7 grudnia 2023 r. Sam fakt wymeldowania się dotychczasowego lokatora nie przesądza, że w dalszym okresie osoba ta albo inni lokatorzy w tym lokalu nie zamieszkiwali. 2.4. Kolegium wniosło o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3. Skarga okazała się uzasadniona. Sąd stwierdza, że organ odwoławczy dopuścił się błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., co miało wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.; dalej: p.p.s.a.). 4. Nie jest sporne, że przedmiot opodatkowania stanowią lokale mieszkalne oraz związane z nimi grunty. Podatnik przyznał również, że prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Poza sporem pozostaje fakt, że przedmiotowe lokale mieszkalne znajdują się w ewidencji działalności gospodarczej podatnika jako towar handlowy. Spór dotyczy natomiast zastosowania stawki podatku w odniesieniu do opodatkowania w 2024 r. dwóch (na etapie skargi) lokali mieszkalnych, nabytych przez skarżącego, w których zamieszkiwali poprzedni najemcy albo właściciele, a następnie przez okres kilku lub kilkunastu tygodni poddawanych remontowi, po czym sprzedanych przez skarżącego i następnie służących zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych innych osób. Kolegium w tym zakresie zastosowało stawkę właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.). Skarżący uważa natomiast, że w tej mierze należało przyjąć stawkę dla budynków mieszkalnych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.). 5.1. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, w którym ustawodawca postanowił, że do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Organy podatkowe trafnie stwierdziły, że - co do zasady - budynki o charakterze mieszkalnym, w tym również będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki jak dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.). Organy dostrzegły również wyjątek zawarty w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., zgodnie z którym wyższa stawka podatku dotyczy budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części, zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu przytoczone regulacje należy interpretować tak, że w art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca wyłączył budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami z definicji "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Kwestię "związania z działalnością gospodarczą" spornych lokali mieszkalnych należy zatem wyeliminować z dalszych rozważań, gdyż definitywnie nie ma ona znaczenia dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu, skoro zastosowanie wyższej stawki podatku do lokali mieszkalnych uzależnione jest od "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej". 5.2. Organy podatkowe trafnie zwróciły uwagę na uchwałę NSA z 21 października 2024 r., III FPS 2/24, w której wskazano, że budynki, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2024 r. poz. 1151, ze zm.) jako mieszkalne, przeznaczone do najmu, w ramach prowadzonej przez podatnika podatku od nieruchomości (wynajmującego) działalności gospodarczej, w takiej części, w jakiej służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, należy traktować jako budynki mieszkalne lub ich części, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. Zawarte w uzasadnieniu tej uchwały argumenty mają - w realiach niniejszej sprawy - istotne znaczenie również dla wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. NSA potwierdził bowiem, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l., nie pozwala na odnoszenie pojęcia "związane z działalnością gospodarczą" do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność dotyczy wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W konsekwencji, dla zastosowania w takim przypadku do budynków mieszkalnych lub ich części najwyższej stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej". Z kolei odwołanie się do językowego znaczenia słowa "zająć", od którego pochodzi imiesłów przymiotnikowy "zajętych", pozwala uznać, iż zwrot ten oznacza "zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię". W przesłance "zajęcia na prowadzenie działalności", relatywizowanej do pojęcia "związania z prowadzeniem działalności gospodarczej", należy zatem zaakcentować okoliczność faktyczną, a nie prawną. Zdaniem NSA, wyrażonym w uzasadnieniu uchwały z 21 października 2024 r., III FPS 2/24, z zajęciem budynku lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej będziemy mieli do czynienia w dwóch przypadkach. Po pierwsze, gdy w obrębie (wewnątrz) jego powierzchni wykonywane są faktycznie działania wypełniające definicję działalności gospodarczej z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236, ze zm.). Po drugie, gdy nie jest realizowany cel mieszkaniowy, a budynek mieszkalny (jego część) pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy (podatnika podatku od nieruchomości), stanowiąc element jego strategii gospodarczej. Zastosowanie stawki podatkowej przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. będzie zatem uzasadnione również w sytuacji, w której podatnik - przedsiębiorca wprawdzie wzniósł budynek mieszkalny albo nabył budynek lub jego część, jednak nie dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych ani ich nie wynajmuje na cele zgodne z przeznaczeniem (trwałe pustostany). NSA wskazał, że ze zjawiskiem takim często spotkać się można wówczas, gdy lokale mieszkalne nabywane są (lub realizowane) w celach inwestycyjnych jako forma długoterminowej lokaty środków finansowych w oczekiwaniu na wzrost cen (praktyka znana w działalności m.in. funduszy inwestycyjnych). Budynki takie lub ich części można kwalifikować do kategorii towaru mającego na celu zabezpieczenie na przyszłość źródła przychodów, którym jest działalność gospodarcza, a brak realizacji funkcji mieszkalnych ma charakter subiektywny, stanowiąc efekt decyzji gospodarczych podatnika, element jego strategii ekonomicznej. 5.3. Na gruncie tej sprawy Kolegium we wstępnej części uzasadnienia decyzji trafnie podkreśliło, że należy rozróżnić ustawowe terminy "zajęty" i "związany" na prowadzenie działalności gospodarczej, wskazując, że pierwsze pojęcie ma znaczenie węższe (str. 2 decyzji). Dlatego zaskakuje, że w finalnej części uzasadnienia decyzji, w miejscu, w którym Kolegium przedstawiło istotę swojego rozumowania dla uzasadnienia opodatkowania lokali mieszkalnych według stawek podwyższonych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) odwołuje się do kategorii "związku" tych lokali z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, a nie do ich "zajęcia" na prowadzenie tejże działalności (str. 5 decyzji). Z tego, że objęte sporem lokale mają faktyczny związek z prowadzeniem przez skarżącego działalności gospodarczej, bo skarżący nabył je w ramach działalności gospodarczej z zamiarem dalszego zbycia i były one traktowane jako towar handlowy, dla niniejszej sprawy nie wypływa żaden relewantny wniosek. Jak to już wyżej wskazano, budynki mieszkalne (lub ich części, w tym lokale mieszkalne) zostały bowiem wyraźnie wyłączone z pojęcia budynków związanych z działalnością gospodarczą w sensie prawnym, czyli dla potrzeb ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości. Mimo faktycznego związania z działalnością gospodarczą, budynki mieszkalne (lub ich części) nie mogą być uznane za związane z działalnością gospodarczą w sensie prawnym w obszarze podatku od nieruchomości, tj. w świetle definicji rekonstruowanej z art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. Organ odwoławczy aby uzasadnić zastosowanie wyższej stawki podatku, praktycznie zrównuje: z jednej strony "zajęcie" na działalność gospodarczą, z drugiej "związanie" lokalu mieszkalnego z działalnością gospodarczą oraz jednoczesny brak aktualnego zaspokajania przez lokal celów mieszkaniowych. Innymi słowy: organ dokonał wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., tak jakby ta regulacja uzależniała zastosowanie podwyższonej stawki podatkowej od budynków mieszkalnych lub ich części od aktualnego braku zajęcia lokalu mieszkalnego na zaspokojenie celów mieszkaniowych (przy jednoczesnym "związaniu" tego lokalu z prowadzoną działalnością gospodarczą). Tymczasem możliwość zastosowania wobec lokalu mieszkalnego stawki podatku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. nie jest uzależniona od "braku zajęcia" tego rodzaju lokalu na cele mieszkaniowe, ale od "zajęcia" go na prowadzenie działalności gospodarczej. Sąd przypomina, że przez zwrot legislacyjny "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" należy rozumieć: a) po pierwsze okoliczność faktyczną polegającą na rzeczywistym (fizycznym) wykorzystywaniu całości albo określonej części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. fizycznym prowadzeniu w tej części budynku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.; b) po drugie - jak wskazano w uzasadnieniu uchwały NSA z 21 października 2024 r., III FPS 2/24 - sytuację, w której nie jest realizowany cel mieszkaniowy, ale budynek mieszkalny (jego część) pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy (podatnika podatku od nieruchomości), stanowiąc element jego strategii gospodarczej, co oznacza, że przedsiębiorca wprawdzie wzniósł budynek mieszkalny albo (tak jak w niniejszej sprawie) nabył budynek mieszkalny lub jego część, jednak (co kluczowe dla wyniku niniejszej sprawy) nie dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych ani ich nie wynajmuje na cele zgodne z przeznaczeniem, na skutek czego mamy do czynienia z tzw. trwałym pustostanem. 5.4. W rozpoznawanej sprawie Kolegium nie wykazało, aby którakolwiek z tych dwóch sytuacji zachodziła w odniesieniu do objętych sporem lokali mieszkalnych, w objętych opodatkowaniem okresach. Wprawdzie lokale te w tym czasie nie stanowiły przedmiotu najmu, jednak z wyjaśnień skarżącego wynika, że było to związane z remontem danego lokalu po jego zakupie a przed sprzedażą, czego nie można utożsamiać z wyżej zdefiniowanym pojęciem "trwałego pustostanu". W piśmie z 23 grudnia 2024 r. skarżący wyjaśnił, że nabył lokale mieszkalne w których zamieszkiwali poprzedni najemcy lub właściciele, następnie przez okres kilku lub kilkunastu tygodni był w nich przeprowadzany remont, po czym lokale te zostały sprzedane i nadal służą zaspokojeniu wyłącznie potrzeb mieszkaniowych. Wyjaśnienia te przeczą, aby lokale stanowiły tzw. trwałe pustostany, czyli formę długoterminowej lokaty środków finansowych skarżącego w oczekiwaniu na wzrost cen. Przedstawiona argumentacja skarżącego nie została podważona przez organ podatkowy. Co więcej, argumentacja ta nawet znajduje potwierdzenie w danych zawartych w piśmie Wydziału Spraw Obywatelskich Referatu Ewidencji Ludności i Dowodów Osobistych z 7 kwietnia 2025 r. Wynika z niego, że w okresach bezpośrednio poprzedzających i następujących okresy objęte opodatkowaniem, należące przejściowo do skarżącego lokale były faktycznie zamieszkałe lub były w nich zameldowane osoby oraz komornik podejmował czynności związane z eksmisją. 5.5. W związku z powyższym, zdaniem Sądu, Kolegium dopuściło się błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. polegającej na zbyt szerokim rozumieniu pojęcia "zajęcie na działalność gospodarczą", bardzo zbliżonym do pojęcia "związanie z działalnością gospodarczą" lub nawet z nim tożsamym. Jeżeli bowiem charakter czynności wykonywanych faktycznie w budynku mieszkalnym lub jego części wskazuje, że były realizowane oraz po wykonaniu stosownego remontu lub aranżacji mają być w nim realizowane - zgodnie z założeniem przedsiębiorcy - podstawowe potrzeby mieszkaniowe, sytuacja taka nie mieści się w zakresie pojęciowym "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej". W takiej sytuacji lokal mieszkalny nie jest ani fizycznie zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ani nie stanowi "trwałego pustostanu". W tej mierze Sąd opiera się na stanowisku NSA wyrażonym w wyroku z 13 grudnia 2023 r., III FSK 1070/23, zgodnie z którym fakt, że w danym lokalu mieszkalnym, zakupionym celem dalszej odsprzedaży, prowadzony jest remont i aranżacja oraz że następnie lokal ten jest wystawiany na sprzedaż, nie pozwala za uznanie, że jest on "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Tego rodzaju stanowisko zostało zademonstrowane także w wyrokach WSA w Lublinie z 14 lutego 2025 r., I SA/Lu 565/24 oraz z 25 kwietnia 2025 r., I SA/Lu 59/25, jak również z wyroku WSA w Gliwicach z 28 stycznia 2026 r., I SA/Gl 770/25. W analizowanej sytuacji lokal mieszkalny jest co prawda przedmiotem działalności gospodarczej jako towar handlowy, ale w przekonaniu Sądu nie wyczerpuje to jeszcze przesłanki "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Toteż postawiony w skardze zarzut naruszenia tego przepisu jest zasadny, a zaskarżona decyzja, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., z tego powodu zasługuje na uchylenie. 6. Prowadząc ponownie postępowanie organ podatkowy powinien uwzględnić ocenę prawną Sądu wyrażoną w niniejszym wyroku (art. 153 p.p.s.a.). Oznacza to, że w odniesieniu do opodatkowania lokali mieszkalnych organ uwzględni nie tylko na poziomie definicyjnym, ale również decyzyjnym, różnice pomiędzy pojęciami "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej" oraz "związane" z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosuje więc w tej mierze uwagi, które wynikają z uzasadnienia uchwały NSA z 21 października 2024 r., III FPS 2/24 oraz wyroku NSA z 13 grudnia 2023 r., III FSK 1070/23, a które, w realiach tej sprawy, zostały przedstawione w punktach 5.2.-5.5. niniejszego uzasadnienia. 7. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 387 zł złożyły się: wpis (100 zł), opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym (270 zł), ustalone na podstawie § 2 pkt 2 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 118).